（一）案例资料
某保健品生产企业，成立于2001年3月，注册资金800万元，职工人数200余人，系增值税一般纳税人，适用17％的增值税税率，适用25％的企业所得税税率。主要生产销售某口服液，产品所用原材料为中草药、食品添加剂、蒸馏水等，产品主要通过经销商分销给全国各药店和超市。2016年6月，其所在市国税稽查局通过综合征管软件和纳税人向税务机关报送的相关资料了解到，企业2015年度销售收入大幅度增加，而利润的增加幅度和企业所得税的增长幅度均小于收入的增长幅度，于是将其确定为稽查对象，并将重点确定为2015年度的企业所得税纳税检查。
（二）税务稽查方法
1. 了解收入大幅度增长的原因
税务人员采用查询法，通过咨询相关人员了解到，该公司根据销售专家的建议，在2015年度改变营销手段，将原来用于广告投入的资金，全部用于对经销商的奖励，极大地提高了经销商的积极性，使销售收入得到大幅度提高。2. 了解公司的销售模式
税务人员通过审阅经销合同等相关资料，了解到该公司的主营业务为销售自产某口服液，业务范围覆盖全国各地，推广渠道以经销商为主。2015年度，在与经销商签订的业务合同中约定，根据经销商的销售业绩，采用逐级递增的奖励方式：销售额越大，奖励的比例越高。
3. 审核相关会计凭证，发现税务处理问题
进一步审查纳税人有关经销业务的会计凭证，税务人员发现，该公司向经销商支付的奖金，大量使用“白条”入账，不符合税法要求，企业相关业务的税务处理错误。对此，公司的财务人员解释，与经销商签订的业务合同中包含了保证金条款，经销商购买商品，需要根据认购数量的销售额向公司按一定比例缴纳保证金。随着认购数量的增加，要求缴纳的保证金也会相应增加，合同终止时该公司会全额退还所收的保证金。经销商销售公司产品获得的奖金，为简化程序，通常会要求公司通过冲减保证金的方式予以兑现，公司和经销商互相向对方开具收据，该公司开具的收据为收到保证金，经销商开具的收据为收到销售奖金。该公司将两种收据作为原始凭证，编制摘要为：“支付销售奖金，取得保证金”的会计凭证，并编写如下会计分录。
借：销售费用
贷：其他应付款——存入保证金
税务人员发现，此类费用涉及的收款方数量多、单笔款项小、合计金额达到3000万元，而用作原始凭证入账的仅是双方开具的收据。由于支付的销售奖金远远高于以前年度的广告费，这也是利润增加幅度需要销售收入增加幅度的原因。
（三）相关法律解析
1. 公司税务处理错误的税法解析
（1）《中华人民共和国会计法》规定，企业必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核，对不真实、不合法的原始凭证不予接受，并向单位负责人报告。
（2）《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条规定，纳税人、扣缴义务人应根据合法、有效凭证记账。
（3）《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条第二款规定，单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。
（4）《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定，不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。
（5）《中华人民共和国发票管理办法》第二十四条规定，任何单位和个人应当按照发票管理规定使用发票，不得以其他凭证代替发票使用。
该公司以“白条”作为原始凭证，确认的销售费用在税前扣除，其使用的凭证不符合上述法律规定。
2. 上述业务的经济实质
该公司发生的上述业务，其实质属于两项业务。一是收取经销商保证金；二是向经销商支付奖励。两项业务虽然均以收据作为原始凭证入账，但处理方式却有着本质区别。
（1）该公司收取经销商保证金在“其他应付款——存入保证金”科目中核算，且在合同终止时全额向经销商返还，其实质与押金性质相似，属于企业之间正常的往来款项。以收据作为原始凭证进行会计处理是合理的，因为该事项不影响损益，对企业所得税不产生影响。
（2）该公司向经销商支付的奖励，是公司促销产品的一种手段，计入销售费用，直接减少公司2015年度企业所得税的应纳税所得额，是业务的实质，但以收据作为税前扣除凭证是不符合税法规定的。
3. 上述业务正确的税务处理
根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发〔2004〕136号）的规定，对商业企业向供货方收取的按商品销售量一定比例的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。该企业向经销商支付的奖金，是根据经销商的销售业绩，采用逐级递增的奖励方式，销售额越大奖励的比例越大，属于按商品销售量一定比例给予的奖励，符合上述规定，应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。
根据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函〔2006〕1279号）的规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按规定开具红字增值税专用发票。因此，该公司向经销商支付奖金正确的税务处理是，向经销商开具增值税红字发票，冲减当期销项税额及销售收入。
（四）稽查处理结果
（1）该公司以“白条”作为原始凭证入账的情况，违法了税法的相关规定，税务机关对其确认的3000万元销售费用要求做出纳税调整，不允许税前扣除，按公司适用的25％企业所得税税率，补缴企业所得税=3000×25％=750（万元）。
（2）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条的规定，从税款滞纳之日起至税款实际缴纳之日止，按日加收万分之五的滞纳金。
（五）借鉴与思考
1. 纳税人的借鉴与思考
本案例中的纳税人，对发生的真实业务支出使用“白条”作为原始凭证入账，因没有取得合规票据而无法税前扣，使企业按规定补缴了税款和滞纳金。纳税人从中应得到以下借鉴与思考。
（1）经济交往的双方都应依法取得合法、有效的凭证
经济交往的双方，无论是销售方还是购买方，都应对交易流程进行仔细审核，开具或取得合法、有效凭证，采用符合税法规定的方式对交易进行账务处理，减少税收违法的可能性，也减少不必要的损失。
（2）因客观原因确实无法取得合法、有效的凭证，应与税务机关沟通协商解决
企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。根据这个法条推理：只要是真实、合法、与正常的生产经营活动有关的支出都可以税前扣除，税法并没有强调一定要发票。在实际经营中，企业由于各种原因出现确实无法取得发票的情况，“白条”在满足税法规定的条件下是可以作为原始凭证入账的。由于税务机关在税收征的过程中，通常还是采取有无“发票”来决定是否可以税前扣除，纳税人发生需要使用“白条”作为原始凭证税前扣除的情况，必须与税务机关沟通，取得税务机关的认可。
（3）以虚构的“白条”列支费用是法律不允许的
若以虚构的“白条”列支费用，属于逃避财务监督或偷漏税款的一种舞弊手段，要承担相关的法律责任。
2. 税务机关的借鉴与思考
在企业的实际经营中，由于各种原因，纳税人使用“白条”入账的情况是存在的，税务人员在税务稽查中应加以关注，并妥善加以解决。
（1）了解涉及“白条”入账的主要业务
①涉及个人的行为，如个人领取福利费、慰问费、丧葬费、出差补助费，会议费、个人劳务报酬，租用私人财产支付的租金，向个人借入资金支付的利息，在个体小商店购买各种货物，这些交易本质上是企业发生费用的行为，但是由于支付对象是个人，在实务中要开具发票是比较困难的也是不太容易实现的，因此这部分成为白条的主要源头。
②企业的零星无票行为，如零星工程费用、临时工费、小额的维修费，这些费用单价比较小，有的可能才几元钱，很多时候都是没有票据的。
③公司内部的无票行为，如企业的内部食堂购进的食材基本上无法取得合规票据，通常采用白条入账，最多是履行公司的授权审批程序进行账务处理。
④部分行业的特殊事项，如饮食业农副产品的采购费，小型工厂在煤炭紧张时从个体商贩中采购支付的采购费，建筑业购买私人沙石辅料费用、支付个人渣土清场费，房地产业支付私人青苗补偿费、拆迁补偿费、拆迁安置费等。
对于以上无票行为，很多单位会找一些不相关的发票进行报销，税务人员在税务稽查中应加以关注。
（2）妥善处理纳税人存在的“白条”问题
从白条的分布范围来看，有些在各类企业中普遍存在，有些则存在于部分行业的特殊事项中。在处理具体问题时，有些项目或者是特殊事项的白条费用只要符合真实、合理的要求，应可以在税前扣除，但应同时符合规定条件：费用合法、真实，必须与生产经营有关，符合有关税前扣除标准。如个人领取福利费、慰问费、出差补助费、青苗补偿费、拆迁补偿费、拆迁安置费等，重点掌握费用支出是否符合规定的标准。其中，青苗补偿费、拆迁补偿费、拆迁安置费因数额较大，政策性强，应该有土地和房屋拆迁等监管单位的鉴证材料。对于确实无法取得正规发票的特殊事项，税务人员可以行使《税收征管法》赋予的核定办法来确定扣除金额。如饮食业在集贸市场购买的原材料、建筑业购买沙石私人辅料费用等，核定可从两个方面进行把握：一是白条应有内部稽核签字；二是这些原材料金额在营业成本的合理范围之内。
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